Описание ситуации:
Наша организация является оптовым продавцом технически сложных товаров, предназначенных исключительно для просмотра телевизионных программ в цифровом формате. Кроме того, исходя из целей нашей деятельности, основанной на лицензии, мы являемся оператором связи цифрового эфирного вещания.
Согласно Правил продажи технически сложных товаров, продавец сложной техники обязан довести реализуемый конечному потребителю товар до состояния, пригодного к использованию в рамках предпродажной (послепродажной) подготовки товара. Пригодным к использованию товар становится при выполнении следующих условий:
- регистрация конечного потребителя в системе биллинга оператора связи
- раскодирования сигнала цифрового эфирного вещания
Розничный продавец самостоятельно не может обеспечить выполнение этих условий без оптового продавца (нашей организации). При этом оптовый продавец (оператор связи) заинтересован в продаже конечному потребителю своего товара в состоянии, пригодном к использованию: иначе продажи оптового и розничного продавца становятся бессмысленными.
Взаимодействие сторон (оптовика и розничного продавца) осуществляется по следующей схеме:
- розничный продавец по ранее закупленному у оптового поставщика товару предоставляет данные конечного потребителя для его регистрации в системе биллинга оптового поставщика – оператора связи.
- оптовый продавец – оператор связи регистрирует конечного потребителя в системе биллинга и осуществляет раскодировку сигнала, после чего проданный товар становится пригодным к использованию конечным потребителем.
Согласованные действия обеих сторон обеспечивают гарантию работоспособности продаваемого товара у конечного потребителя, способствуют повышению спроса и оборачиваемости товаров у обеих сторон.
В соответствии с текущим состоянием законодательства о цифровом эфирном вещании, само вещание ведется в тестовом режиме, подключение и регистрация производятся без взимания платы.
Вопрос:
Учитывая прямую заинтересованность обеих сторон к подключению конечных покупателей, будет ли такое предоставление информации от розничных продавцов в рамках договора оптовой поставки считаться безвозмездно оказываемой услугой нашей организации?
Ответ:
Согласно п.8 ст.250 НК РФ, внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав.
Следовательно, в результате предоставления розничным продавцом соответствующей информации оптовому поставщику, у последнего возникает внереализационный доход от оказания такой услуги.
По нашему мнению, именно данную позиция могут занять налоговые органы при проверки деятельности организации. При этом, не важно какие фактически услуги были оказаны обществу, важен сам факт оказания таких услуг на безвозмездной основе.
Данное мнение подтверждается многочисленными судебными постановлениями и разъяснениями контролирующих органов. Например:
- Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.03.2006 г. по делу №А56-42032/04: суд указал, что при получении автомобиля в безвозмездное пользование (безвозмездное получение права пользоваться автомобилем) налогоплательщик получает экономическую выгоду в сумме, не уплаченной за пользование автомобилем. Данная сумма подлежит включению во внереализационные доходы, размер которых определяется по правилам ст. 40 НК РФ.
- Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 05.06.2007 г. по делу №А39-3251/2006 (Определением ВАС РФ от 23.07.2007 г. №8714/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ): суд указал, что экономическая выгода за безвозмездное пользование нежилым помещением должна быть включена в состав внереализационных доходов. При этом суды нижестоящих инстанций правомерно рассчитали экономическую выгоду исходя из стоимости услуг, представляемых обществом своим арендаторам.
- Постановление ФАС Уральского округа от 11.09.2006 г. №Ф09-6958/06-С7 по делу №А34-701/06: суд указал, что при безвозмездной аренде помещения налогоплательщик получает внереализационный доход (п.8 ст.250 НК РФ), размер которого определяется по правилам ст. 40 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
- Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.10.2006 г. №Ф04-6725/2006(27205-А27-26) по делу N А27-5512/2006-6;
- Постановление ФАС Поволжского округа от 13.06.2006 г. по делу №А55-22580/05-30.
Обращаем ваше внимание, что существует и противоположная позиция, представленная ниже.
В соответствие с п.5 ст.38 НК РФ, услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
По смыслу п.2 ст.248 НК РФ для целей главы 25 НК РФ, услуги считаются полученными безвозмездно, если получение этих услуг не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
Согласно подп.8 п.1 ст.250 НК РФ при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст.40 НК РФ.
Отметим, что на основании п.2 ст.423 ГК РФ, безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.
Таким образом, можно предположить, что в отсутствие договора или условия в договоре о предоставлении соответствующей информации (оказании услуг), безвозмездной передачи по смыслу гл.25 НК РФ не возникает. Так как в отсутствие договора или условия об оказании соответствующих услуг, применить ст.40 НК РФ и посчитать сумму дохода невозможно, то предоставление информации не является услугой для целей гл.25 НК РФ.
Аналогичный вывод содержится в Постановлении ФАС Московского округа от 17.02.2006 г., 10.02.2006 г. №КА-А40/13265-05 по делу №А40-11867/05-128-97.
В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 25.05.2006 г. по делу №А26-11342/2005-217, суд сделал следующий вывод: услуги, которые оказаны обществу во исполнение договора поставки и в рамках условий этого договора, не могут признаваться безвозмездно оказанными. Внереализационного дохода от безвозмездного оказания услуг не возникает.
Однако, данная позиция является, по нашему мнению, недостаточно обоснованной, т.к. даже в отсутствие заключенного договора или условия об оказании услуг, размер дохода, полученного организацией «теоретически» определить можно. Дело в том, что ст.40 НК РФ, применяемая для расчета дохода налогоплательщика, не содержит требований о наличии соответствующего договора (условия в договоре). Нормы указанной статьи НК РФ применяются к реальной деятельности организации, как в условиях заключенных договоров, так и без таковых.
Другой вопрос заключается в возможности применения ст.40 НК РФ к каждому конкретному случаю получения такого дохода.
Напомним, что согласно п.9 ст.40 НК РФ, при определении рыночных цен услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этой услуги сделках с идентичными услугами в сопоставимых условиях.
В представленном в запросе случае, деятельность общества является, как минимум, отличной от деятельности других организаций. При этом, безвозмездное предоставление информации от розничного продавца, признаваемое по смыслу ст.250 НК РФ, услугой, в рамках деятельности организации, можно назвать «уникальным».
Соответственно, применить ст.40 НК РФ, а именно определить размера дохода налогоплательщика, в данном случае не представляется возможным.
Однако данный подход может вызвать интерес налоговых органов и налогоплательщик может попасть под «особый контроль».
Таким образом, рекомендуем организации принять во внимание изложенные выше доводы и самостоятельно определиться с выбором налоговой позиции.
Одновременно сообщаем, что данный Ответ выражает частное мнение налогового консультанта, имеет информационно-разъяснительный характер и не препятствует руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в приведенном выше Ответе.
(Ответ подготовлен с использованием материалов СПС КонсультантПлюс)
