Описание ситуации:
Предприятие в связи с уточнением порядка определения стоимости добытого полезного ископаемого подало 09.11.2009 г. уточненные декларации по НДПИ за 2007 г. – 2008 г. к уменьшению на сумму 100.000 рублей. Образовалась переплата налога, т.к. налог уплачивался своевременно в установленные сроки. По состоянию на 30.11.2009 г. уточненные декларации по налогу на прибыль за 2007 г. – 2008 г. к доплате на сумму 20.000 рублей не поданы, т.к. предприятие предполагает зачесть переплату НДПИ в уплату налога на прибыль организаций.
В связи с тем, что на данный момент имеется как отрицательная, так и положительная судебная практика по ст.78 НК РФ:
Вопрос №1:
Можем ли мы воспользоваться зачетом переплаты НДПИ в пользу уплаты налога на прибыль организаций, не дожидаясь окончания камеральной проверки деклараций по НДПИ и не подпадая под штрафные санкции?
Вопрос №2:
Если можем воспользоваться зачетом, то в какой момент подавать заявление на зачет, не подпадая под штрафные санкции, т.к. на принятие решения у ИФНС 10 дней, а чтобы не платить штрафные санкции нужно уплатить недоимку по налогу на прибыль и пени до сдачи уточненных деклараций?
Вопрос №3:
Наша ИФНС, чтобы провести зачет налогов, настаивает на том, чтобы в лицевой карточке зачитываемого налога к уплате возникла недоимка и только потом оформляют зачет. Права ли наша ИФНС?
Ответ на вопросы №1 и №2:
Согласно подп.5 п.1 ст.21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту – НК РФ) налогоплательщик имеет право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных налогов. Порядок возврата (зачета) сумм излишне уплаченных налогов регламентируется ст.78 НК РФ.
На основании Федерального закона от 27.07.2006 г. №137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» (далее по тексту - Закон №137-ФЗ) с 01.01.2008 г. действует новая редакция ст.78 НК РФ.
Абзацем 2 п.1 вышеуказанной статьи установлено, что зачет излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов, а также по начисленным пеням по этим видам налогов и сборов.
Пунктом 1 ст.12 НК РФ в Российской Федерации установлены следующие виды налогов и сборов: федеральные, региональные и местные. В статьях 13, 14, 15 НК РФ поименованы налоги, относящиеся к федеральным, региональным и местным налогам соответственно.
Вышеуказанное означает, что зачет излишне уплаченных налогов и сборов производится в следующем порядке: федеральные налоги засчитываются в счет уплаты федеральных, региональные - в счет региональных, местные - в счет местных.
На основании п.4 ст.78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа.
Также п.5 ст.78 НК РФ предоставляет возможность налогоплательщику подать заявление на зачет переплаты в счет недоимки; в таком случае налоговый орган должен принять решение о зачете в 10-дневный срок с момента получения такого заявления или со дня подписания налоговым органом и налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась.
Таким образом, зачет излишне уплаченного НДПИ, который является федеральным налогом, в соответствии со ст.13 НК РФ, может быть произведен налоговым органом по месту учета налогоплательщика в счет уплаты иных федеральных налогов, в том числе в счет уплаты налога на прибыль, независимо от того, в какой бюджет будет производиться зачисление налога.
Отметим, что в соответствие с п.4 ст.81 НК РФ, если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае:
- представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
***
Учитывая изложенные выше разъяснения и нормы НК РФ, представляется, что на практике может возникнуть ситуация, когда, например, организацией самостоятельно выявлена переплата по налогу «А» в момент проведения камеральной проверки налога «Б», по которому возникла недоимка в результате переплаты налога «А», включаемого в расчет «Б».
При этом, организацией было подано заявление о зачете переплаты налога «А» в счет недоимки по налогу «Б», на рассмотрение которого налоговые органы имеют 10 дней, а решение камеральной проверки о доначислении недоимки, пеней и, соответственно, штрафов по налогу «Б» будет получено до истечения 10 дней рассмотрения указанного выше заявления.
В этой связи обращаем ваше внимание, что возникновение подобных ситуаций нормы налогового законодательства не рассматривают и порядок их разрешения не вполне ясен.
При этом, согласно п.7 ст.3 НК РФ, все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.
В данном случае, представляется, что во избежание уплаты штрафов по налогу «Б», необходимо воспользоваться указанной выше нормой и представить документальное подтверждение факта подачи заявления о зачете переплаты по налогу «А» в счет образовавшейся недоимки по налогу «Б». Данное заявление должно содержать отметку налогового органа о принятии его к рассмотрению. Факт подачи данного заявления и при необходимости соответствующего расчета до вынесения решения камеральной проверки, по нашему мнению, будет являться основанием для принятия судебного постановления, в случае его возникновения, в пользу налогоплательщика. После получения Решения налогового органа о зачете в счет недоимки, следует подать уточненные налоговые декларации и уплатить недоимку и пени.
Напоминаем, что согласно п.9 ст.78 НК РФ, налоговый орган обязан сообщить в письменной форме налогоплательщику о принятом решении о зачете (возврате) сумм излишне уплаченного налога или решении об отказе в осуществлении зачета (возврата) в течение пяти дней со дня принятия соответствующего решения.
При этом, учитывая неоднозначную арбитражную практику по аналогичным делам, представляется, что организация может столкнуться с риском доначисления штрафа и ей придется отстаивать свою позицию в судебном порядке.
Отметим также, что если по истечении 10 дней рассмотрения заявления будет принято решение об отсутствии переплаты и отказе в зачете, то, соответственно и решение камеральной проверки не может быть принято в пользу начисления недоимки, пеней и штрафов. В данном случае, налогоплательщик имеет право обратиться в суд с заявлением об отказе в решении налогового органа о признании факта переплаты и зачете недоимки (без уплаты штрафов).
Ответ на вопрос №3:
Согласно п.6 ст.78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления.
Возврат налогоплательщику суммы излишне уплаченного налога при наличии у него недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по соответствующим пеням, а также штрафам, подлежащим взысканию в случаях, предусмотренных НК РФ, производится только после зачета суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности).
Как видно срок зачета налога в пользу недоимки данными нормами четко не определен, однако, учитывая, что возврат налога осуществляется в течение месяца после зачета суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности), то срок зачета налога в пользу недоимки не может превышать срок его возврата, т.е. одного месяца.
При этом ответственность за несоблюдение налоговыми органами проведения зачета налога не установлена и в отличие от процедуры возврата, проценты за нарушение сроков зачета излишне уплаченных налогов не начисляются. К такому выводу пришел ВАС РФ в Определении от 18 декабря 2007 г. №16460/07.
Таким образом, если налоговыми органами принято решение о зачете налога в пользу недоимки, то срок зачета не может превышать одного месяца.
Ситуации о проведении зачета налога, исключительно в случае возникновения в лицевой карточке зачитываемого налога к уплате соответствующей недоимки, нормами НК РФ не рассматриваются.
