О применении ст.122 НК РФ при отсутствии недоимки в бюджет

Описание ситуации:

Об ответственности по ст.122 НК РФ.
По налоговой декларации за 2011 г. налогооблагаемая база по налогу на прибыль имеется, но так как организация уменьшила налоговую базу на суммы убытка за 2009 г., 2010 г. налоговая база для исчисления налога отсутствует. Причем, в Приложении 4 к Листу 02 декларации отражен остаток не перенесенного убытка на конец периода. По результатам камеральной налоговой проверки указанной декларации был доначислен налог, пени и штраф 20% по ст.122 НК РФ. Предоставив уточненную налоговую декларацию с учетом корректировки расходов, уменьшенных по результатам камеральной проверки, налоговая база для исчисления налога не возникает и остается остаток не перенесенного убытка на конец периода. Суммы доначисленного налога и пени налоговым органом, после предоставления уточненной декларации сторнированы.

Вопрос:

Правомерно ли взыскание штрафа по ст.122 НК по результатам камеральной налоговой проверке в данной ситуации?

Ответ:

В п.1 ст.283 НК РФ установлено правило, согласно которому налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с гл.25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Согласно п.2 ст.283 НК РФ налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка. Убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет с учетом положений п.2 ст.283 НК РФ.

П.4 ст.283 НК РФ установлена обязанность налогоплательщика хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

В соответствии с подп.8 п.1 ст.23 НК РФ, налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги.

В Постановлении от 03.12.2007 г. №КА-А40/11501-07 по делу №А40-51413/05-4-241 ФАС Московского округа, сделан вывод, согласно которому налогоплательщики, понесшие убытки в предыдущем налоговом периоде, в соответствии с п.1 ст.283 НК РФ, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Аналогичные выводы содержатся также в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 03.12.2010 г. по делу №А05-3474/2010; ФАС Западно-Сибирского округа от 24.03.2011 г. по делу №А03-612/2010.

Ст.122 НК РФ

В соответствии с п.42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 г. №5 при применении ст.122 НК РФ необходимо иметь в виду, что «неуплата или неполная уплата сумм налога» означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В случае, если отсутствует недоимка по налогу, то состав правонарушения, предусмотренный ст.122 НК РФ, также отсутствует.

Ст.75 НК РФ

По смыслу п.1 ст.75 пени подлежат уплате налогоплательщиком в случае образования у него недоимки, то есть не уплаченной в установленный законом срок суммы налога (п.20 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 г. №5).

Поскольку в данном случае у организации отсутствует задолженность перед бюджетом, соответственно, отсутствуют правовые основания для начисления пеней по ст.75 НК РФ и привлечения к ответственности по ст.122 НК РФ.

Отметим, что в Постановлении ФАС ВВО от 21.07.2003 г. №А31-4544/15, содержатся разъяснения, согласно которым, привлечение налогоплательщика к ответственности по ст.122 НК РФ за неуплату местной доли налога при наличии переплаты в областной бюджет является неправомерным, поскольку ответственность по ст.122 НК РФ наступает при условии неуплаты или неполной уплаты сумм налога. В рассматриваемых обстоятельствах при отсутствии недоимки в целом по налогу она применена быть не может.

Как, видно, ответственность по ст.122 НК РФ, наступает в случае, наличия у налогоплательщика недоимки, которая в рассматриваемом случае отсутствует. Поэтому применение в отношении налогоплательщика нормы ст.122 НК РФ, по нашему мнению, не правомерно.

В Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 18.03.2010 г. №09АП-2714/2010-АК по делу №А40-96437/09-112-707, содержится следующий вывод.

При этом даже в случае правомерности уменьшения убытка прошлых лет на соответствующую сумму, у общества не возникло обязанности по доплате налога на прибыль за текущий год и, соответственно, состав налогового правонарушения отсутствует.

В Постановлении Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.09.2010 г. по делу №А54-892/2010, суд апелляционной инстанции считает, что посредством подачи в Инспекцию уточненной налоговой декларации за спорный налоговый период подлежат корректировке лишь налоговые обязательства, тогда как начисленные суммы пени и штрафных санкций по результатам выездной налоговой проверки, при наличии у Общества не только потенциального права, но и явного волеизъявления на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на убытки прошлых лет, корректировке не подлежат.

С учетом вышеизложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии у Инспекции оснований для доначисления налога на прибыль за текущий год, начисления пени за несвоевременную его уплату, применения штрафных санкций по п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату данного налога.

Одновременно сообщаем, что данный Ответ выражает частное мнение налогового консультанта, имеет информационно-разъяснительный характер и не препятствует руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в приведенном выше Ответе.