Комментарий к Определению ВАС РФ от 08.10.2009 г. №ВАС-11175/09

Описание ситуации:

Мы розничная сеть. Получаем от поставщиков за выполнение определенных условий договора поставки премии и бонусы, а так же скидки.

Вопрос:

Как можете прокомментировать Определение ВАС РФ от 08.10.2009 г. №ВАС-11175/09. Получается все письма Минфина, которыми мы пользовались на протяжении нескольких лет не верные и в настоящее время можно каждого третьего, а то может и второго привлечь по тем же основаниям, за недоплату, с начислением пени и штрафа?

Комментарий:

Все организации заинтересованы в увеличении объемов своих продаж и привлечении большего количества покупателей. На сегодняшний день одним из самых распространенных и эффективных способов повысить продажи являются системы скидок и премий (бонусов). Применение этих способов позволяет не только привлечь новых клиентов, но и удержать старых.

В отношении применения скидок, предоставления бонусов покупателям, в данном случае следует отметить, что налогообложение данных операций всегда с особым интересом воспринимается налоговыми органами и, как правило, попадает под особый контроль.

Напомним, что точного определения этих понятий не содержит ни гражданское, ни налоговое законодательство. При этом, согласно экономическому словарю, скидка - одно из условий сделки, определяющее размер возможного уменьшения базисной цены товара, указанной в договоре о сделке.

Иными словами, скидка всегда означает уменьшение поставщиком ранее заявленной цены товара.

Вот именно на этом и акцентировали внимание налоговые органы, вынося решение о доначислении суммы НДС. При этом, суды ниже стоящих инстанций (далее цитата Определения ВАС РФ от 08.10.2009 г. №ВАС-11175/09), «… отказывая в удовлетворении требования общества в указанной части, пришли к выводу, что ретроспективные скидки (бонусные скидки), предоставляемые дистрибьюторам, являются скидками, не изменяющими цену товара, поскольку такие скидки определялись обществом в процентном отношении от общей стоимости всех проданных товаров за предыдущий период, а в договорах не указана первоначальная цена товара и цена, сформированная с учетом предоставленных покупателю скидок.»

Отметим, что возможность уменьшения цены договора установлена гражданским законодательством. Так, п. 2 ст. 424 ГК РФ предусматривает, что изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.

Таким образом, если покупатель, выполнив условия контракта, получает скидку, то договорная цена товаров уменьшается.

Соответственно, у поставщика в рассматриваемом случае возникает необходимость откорректировать налоговую базу по НДС за тот налоговый период, в котором отражена реализация товаров (работ, услуг). На это указывают контролирующие органы (см., например, Письма Минфина РФ от 25.10.2007 г. №03-07-11/524, от 26.07.2007 г. №03-07-15/112, УФНС РФ по г. Москве от 28.05.2008 г. №19-11/051071, от 21.11.2006 г. №19-11/101863, УФНС РФ по Московской области от 30.03.2005 г. №21-27/26431).

Обусловлено это тем, что налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как их стоимость, исчисленная исходя из цены сделки (п.1 ст.154, п.1 ст.40 НК РФ). Поскольку в данном случае при предоставлении скидки цена сделки уменьшается, то налоговая база по НДС также уменьшается. Поэтому поставщику нужно пересчитать сумму выручки и сумму налога с учетом предоставленной скидки. Однако, на практике выводы арбитражных судов не редко являются противоположными.

При направлении дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора коллегией судей ВАС в Определении отмечено, что (далее цитата Определения) «… по рассматриваемому вопросу отсутствует единообразие в толковании и применении судами положений главы 21 НК РФ при разрешении вопроса о включении бонусных (ретроскидок) в состав налогооблагаемой базы при исчислении налога на добавленную стоимость у продавцов товара. Однако, с учетом указанных выше разъяснений следует, что скидки, предоставленные обществом дистрибьюторам, были неразрывно связаны с реализацией товара, следовательно, общество правомерно уменьшало цену реализации товара, корректируя соответствующую налогооблагаемую базу при исчислении НДС».

По нашему мнению, исключительно в рассматриваемом случае, со всей уверенностью трактовать в пользу налогоплательщика применение им способа стимулирования продаж, посредством уменьшения стоимости товара, за счет предоставления скидок нельзя. Исходя из изложенного в Определении, в договорах не была указана первоначальная цена товара. А, как известно, скидка определяет размер возможного уменьшения базисной цены товара, указанной в договоре о сделке. Соответственно, чтобы исключить возможные претензии со стороны налоговых органов, следует четко указывать в договоре и в прочих документах, таких, например, как спецификации на товар, накладных, цену товара, которая при определенных условиях может быть изменена.

Что касается мерчандайзинговых услуг, то оспаривание вопроса о соответствии данных расходов требованиям ст.252 НК РФ у каждого отдельно взятого налогоплательщика в условиях отечественного рынка, а также в отсутствие сложившейся на данный момент единообразной арбитражной практики, является актуальным. Как известно, нормы ст.252 НК РФ рассматривают соответствие расходов с точки зрения документальной подтвержденности и экономической обоснованности. Стоит отметить, что в судах, как правило, рассматривается вопрос об обоснованности данных расходов. При этом налоговые органы, вынося решение о доначислении налога, пеней и штрафов, ссылаются на то обстоятельство, что затраты на такие услуги должен нести покупатель товара и никак не продавец, т.к. в действительности товары ему уже не принадлежат. По мнению налоговых органов, налогоплательщик, реализовав товар, в полной мере получил экономическую выгоду. Соответственно, затраты на проданный товар не связаны с получением доходов.

В Определении отмечено, (далее цитата): «… производитель продукции не теряет своего коммерческого интереса к реализованной им продукции и после заключения договора купли-продажи, преследуя цель увеличения объема продаж. Для этого производитель прибегает к мерчандайзинговым услугам (услугам по раскладке продукции согласно разработанным схемам и своевременному пополнению запаса продукции на полках в организациях розничной торговли), способствующим тому, что в розничном магазине в максимальном объеме будет реализована именно поставленная им продукция, а розничный продавец в дальнейшем приобретал товар данного производителя». Расходы признаны обоснованными.

При этом по нашему мнению, камнем преткновения в спорах с налоговыми инспекциями являются непонимание контролирующими органами характера оказываемых услуг, их экономического смысла, а также не значительное распространение на отечественном рынке реального оказания таких услуг. Напротив, в мировой экономической практике, в условиях жесткой конкуренции такие услуги становятся для продавца, в полном смысле слова, очевидными и неизбежными.

Обращаем ваше внимание, что на сегодняшний день по данному вопросу имеется Постановление Президиума ВАС РФ №11175/09 от 22.12.2009 г. (Постановление приведено ниже), которым требования налогоплательщика, изложенные в данном комментарии, удовлетворены и даны соответствующие указания. При этом стоит отметить, что Президиумом рассматривался также вопрос о документальном подтверждении расходов на мерчандайзинговые услуги, который направлен на новое рассмотрение.

Напоминаем, что в соответствие с ч.3 ст.305 АПК РФ указания Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, в том числе на толкование закона, изложенные в постановлении об отмене решения, постановления суда, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

Принимая во внимание комментарии и выводы, изложенные в Постановлении Президиума ВАС РФ, представляется, что по аналогичным вопросам с течением времени сложится единообразная положительная для налогоплательщика арбитражная практика.

Одновременно сообщаем, что данный Ответ выражает частное мнение налогового консультанта, имеет информационно-разъяснительный характер и не препятствует руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в приведенном выше Ответе.