Ошибка № 1.
Предприятие не применяет ПБУ 2/2008 по договорам долгосрочного характера и договорам, сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные периоды.
Выявлено, что на предприятии отсутствует учет незавершенного производства, так как списание материалов на расходы осуществляется не по фактическому использованию материалов на объекте строительства, а по принятым Заказчиком (Генподрядчиком) строительно-монтажным работам (по актам (КС-2), справкам (КС-3). Согласно бухгалтерского учета предприятием все расходы, отраженные на счете 20 ежемесячно списываются на себестоимость (Дебет 90.2 Кредит 20).
Справочно. С 2009 г. применяется ПБУ 2/2008, утв.Приказом Минфина от 24.10.08 г. № 116н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда». Согласно п.1 ПБУ 2/2008 данное Положение устанавливает особенности порядка формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о доходах, расходах и финансовых результатах организациями (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), являющимися юридическими лицами по законодательству Российской Федерации и выступающими в качестве подрядчиков либо в качестве субподрядчиков (далее - организации) в договорах строительного подряда (далее - договор), длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года (долгосрочный характер) или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы.
Так как на предприятии производятся СМР по договорам, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года (долгосрочный характер) или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы, а также СМР не длительного характера (выполняются в течение отчетного года), то считаем необходимым указать следующее:
По договорам не длительного характера (выполняются в течение отчетного года) предприятие не должно применять ПБУ 2/2008 в соответствии с п.1 данного Положения.
По таким договорам возможно два варианта учета:
1 вариант: Предприятие в бухгалтерском учете по данным договорам может относить на себестоимость СМР все собранные ежемесячно расходы: прямые и косвенные (Дебет 20 Кредит 10, 70, 69, 60, Дебет 90.2 Кредит 20). Т. е. по данным договорам не возникает незавершенное производство (данный метод необходимо закрепить в учетной политике).
Но в налоговом учете в соответствии с учетной политикой, а также в соответствии с ст.318 НК РФ прямые расходы (материалы) будут признаваться в расходах по мере признания выручки по выполненным работам (возникает незавершенное производство).
Т.е. в данном случае у предприятия возникают разницы по учету (признанию) расходов в бухгалтерском и налоговом учете.
2 вариант: Предприятие в бухгалтерском учете, так же как в налоговом учете может относить на себестоимость СМР прямые расходы по мере признания выручки. Т. е. в бухгалтерском и налоговом учете возникает незавершенное производство. В данном случае у предприятия возникает одинаковый принцип признания расходов в бухгалтерском и налоговом учете.
По договорам, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года (долгосрочный характер) или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы предприятие должно применять ПБУ 2/2008.
В ПБУ 2/2008 определен способ признания доходов и расходов по договорам строительного подряда - «по мере готовности».
Способ «по мере готовности» предусматривает, что выручка по договору и расходы определяются исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ по договору на отчетную дату и признаются в Отчете о прибылях и убытках в тех отчетных периодах, в которых выполнены эти работы.
Согласно абз.2 п.17, п.п. 25, 26 ПБУ 2/2008 при применении способа «по мере готовности» организация независимо от предъявления выполненных работ к оплате заказчику в каждом отчетном периоде нарастающим итогом определяет выручку по договору, которую до полного завершения работ учитывает как отдельный актив - «не предъявленная к оплате начисленная выручка».
Считаем, что указанный актив организация может отражать на счете 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам» (или на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») в корреспонденции со счетом 90 «Продажи» субсчет 90.1 «Выручка».
Согласно п.20 ПБУ 2/2008 для признания выручки по договору и расходов по договору способом «по мере готовности» организация может использовать следующие способы определения степени завершенности работ по договору на отчетную дату:
- по доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ по договору (например, путем экспертной оценки объема выполненных работ или путем подсчета доли, которую составляет объем выполненных работ в натуральном выражении (в километрах дорожного полотна, кубометрах бетона и т.п.) в общем объеме работ по договору);
- по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору (например, путем подсчета доли понесенных расходов в натуральном и стоимостном измерителе в расчетной величине общих расходов по договору в том же измерителе).
По нашему мнению, предприятие может использовать одновременно оба указанных метода при учете работ, выполняемых по различным договорам. Т. е. отдавать предпочтение одному из этих вариантов и закреплять в учетной политике не нужно. Этот вывод следует из формулировки п.20 ПБУ 2/2008, в котором не установлена обязанность предприятия выбирать один из названных вариантов.
В ст. ст. 10 - 14 разд. III ПБУ 2/2008 речь идет о затратах, формирующих стоимость объекта. Порядок списания затрат раскрывается в ст. 16 разд. III и в разд. IV ПБУ 2/2008. Рекомендуем предприятию применять ПБУ 2/2008 по договорам долгосрочного характера и договорам, сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы.
Выручка по договорам отражается несвоевременно
Выручка по актам КС-2 и справке КС-3 от 30.09.2010г. на сумму 2 500 тыс. руб. в регистрах бухгалтерского учета отражена 01.10.2010г.
В результате нарушено требование своевременности регистрации хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета (подпункт 5 статьи 8 Федерального закона от 21.11.1996г. № 129-ФЗ), а также несвоевременное начисление НДС с сумм реализации (статьи 146, 167 НК РФ). Нарушение повлекло за собой занижение НДС, начисленного с сумм реализации в 3 квартале 2010г., и завышение - в 4 квартале 2010г.
Ошибка № 2.
Нарушен порядок ведения бухгалтерского учета по договору строительства комплекса объектов по единому проекту
В соответствии с пунктом 4 ПБУ 2/2008 в случае, когда одним договором предусмотрено строительство комплекса объектов для одного или нескольких заказчиков по единому проекту, для целей бухгалтерского учета строительство каждого объекта должно рассматриваться как отдельный договор при соблюдении одновременно следующих условий: а) на строительство каждого объекта имеется техническая документация; б) по каждому объекту могут быть достоверно определены доходы и расходы.
В проверяемом периоде по договору генподряда (длительность выполнения более года) Предприятием велось строительство двух объектов (жилой дом и парковка) в рамках строительства комплекса объектов, на строительство каждого имеется техническая документация.
Аналитический учет в разрезе объектов не велся.
В данном случае, для целей бухгалтерского учета Предприятию рекомендовано признать строительство каждого отдельного объекта (жилого дома и парковки) в рамках указанного контракта как отдельный договор.
Полный текст читайте в журнале "Точка отсчета" N 7 2011
Заказать журнал можно по телефону (343) 228-00-38, или по email cons@iak.ru
