Описание ситуации:
ЗАО на ОСНО оказывает кроме всего прочего услуги по аренде помещения юридическим лицам. В июне 2009 года новому арендатору ошибочно выставило документы (и отразила у себя в учете) реализацию на 35 000 рублей, хотя должна была выставить 32 000 рублей. Ошибку обнаружили в августе (после сдачи отчетности).
Вопрос:
Есть ли возможность не сдавать уточненные декларации по налогу на прибыль и НДС, отразив в счете-фактуре и акте выполненных работ за июль 2009 г. (и, соответственно, у себя в учете июлем) отдельной строкой перерасчет за арендные платежи за июнь на -2 000 рублей?
Ответ на вопрос:
Согласно ст. 425 ГК РФ договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения. В то же время в силу ч. 2 этой же статьи стороны договора вправе установить, что содержащиеся в нем условия применяются к отношениям, возникшим до его заключения. Это правило распространяется и на договоры аренды, и на дополнительные соглашения к ним. Такой вывод подтверждается судебно-арбитражной практикой, и в частности п. 6 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66 <*>.
<*> Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66 "Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой".
Налоговый кодекс, в отличие от Гражданского, прямо не регулирует эту ситуацию. Есть только одна норма - пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, в которой говорится, что в составе прочих расходов учитываются арендные платежи за арендуемое имущество.
По моему мнению, если стороны прямо прописали в договоре либо дополнительном соглашении к нему, условие о том, что повышение арендной платы распространяется на ранее возникшие отношения, т.е. действует задним числом, доплата за весь период пользования имуществом будет правомерна.
Такой вывод можно найти и в Письме УФНС России по г. Москве от 04.03.2005 N 20-12/14626 <*>, и в Письме Минфина России от 01.11.2005 N 03-03-04/1/325.
<*> Письмо УФНС России по г. Москве от 04.03.2005 N 20-12/14626 <Об учете в качестве расходов при исчислении налога на прибыль арендных платежей за фактически используемые нежилые помещения при отсутствии договора аренды указанных помещений>.
Увеличение арендной платы можно учесть в расходах только в тех случаях, когда такая возможность изначально предусмотрена условиями договора.
Для того чтобы изменить размер арендной платы уже в процессе действия договора, стороны должны заключить соответствующее дополнительное соглашение.
Если дополнительное соглашение к договору не требует государственной регистрации, разница, возникающая в результате пересчета арендной платы, может быть учтена после заключения такого соглашения.
Теперь рассмотрим ситуацию, когда дополнительное соглашение заключено позднее фактического повышения арендной платы. Возникшую за прошедший период разницу (сумму повышения) можно учесть в том случае, если дополнительным соглашением предусматривается распространение его действия на этот период. Такая разница учитывается в расходах у арендатора (и в доходах у арендодателя) на дату заключения дополнительного соглашения. Подавать уточненные налоговые декларации за прошлые периоды в данной ситуации оснований нет. Согласно ст. ст. 271 и 272 НК РФ дата возникновения доходов (расходов) будет определяться по дате составления документов. Заметим, что в этом случае у арендодателя не возникает и необоснованной налоговой выгоды.
Если арендатор оплачивает арендную плату в повышенном размере без заключения соответствующего соглашения, арендодатель должен учитывать полученный доход в момент выставления счета (получения дохода). В свою очередь, арендатор сможет учесть расходы в части повышенного размера арендной платы только в момент заключения соответствующего соглашения. Без такого соглашения, как уже отмечалось, арендатор не сможет учесть в целях налогообложения налогом на прибыль эти расходы, а вот у арендодателя возникнет безвозмездно полученный доход (имущество).
Кроме того, разница, возникшая в результате повышения арендной платы, не учитывается в расходах арендатора также и в тех случаях, когда в дополнительном соглашении нет оговорки о распространении его действия на более ранние периоды.
Таким образом, учитывая изложенные выше разъяснения, представленные в материалах СПС Консультант Плюс, по нашему мнению, необходимо составить дополнительное соглашение, распространяющее свое действие на более ранние периоды. При этом необходимо предусмотреть изменение размера арендной платы: увеличение за июнь на 2 000 рублей и уменьшение на указанную суму за июль 2009 г.
Подписание дополнительного соглашения позволит избежать подачи уточненных налоговых деклараций по соответствующим налогам и внесения исправлений в учет.
(С использованием материалов СПС Консультант Плюс)
