О расчете ПНО по процентам за кредит

Описание ситуации:

Расчет ПНО. Отражение в декларации по прибыли.

Вопрос:

Как правильно рассчитать постоянное налоговое обязательство, возникающее при начислении % по кредиту выданному предприятию и как (какой лист, графа) ПНО отражается в налоговой декларации на прибыль организации?

Ответ:

Статья 265 НК РФ относит «проценты по долговым обязательствам любого вида» к внереализационным расходам, уменьшающим облагаемую прибыль. А ст.269 НК РФ описывает способ нормирования процентов по заимствованиям. НК РФ предусматривает два метода расчета процентов, включаемых в расходы. Выбранный способ указывается в учетной политике:

1. Сопоставимость долговых обязательств - самый спорный, но и самый выгодный для организации метод. В соответствии с п.1 ст.269 НК РФ условия по долговым обязательствам признаются сопоставимыми, если займы выданы: - в одной и той же валюте; - на одни и те же сроки; - в соизмеримых объемах; - под аналогичные обеспечения.

При неисполнении какого-либо из условий обязательства нельзя считать сопоставимыми. Однако даже при соблюдении всех четырех условий налоговые органы не признают метод расчета правильным, если результат по нему отличается от рыночных предложений более чем на 20 процентов.

2. Предельная величина. Способ расчета предельной величины процентов по ставке рефинансирования ЦБ РФ использует большинство компаний. По данному методу максимальная сумма убытков, признаваемых расходами для целей налогового учета, равняется ставке рефинансирования ЦБ РФ, умноженной на коэффициент. Данное условие действует до конца 2012 г., при этом коэффициент по обязательствам в рублях, согласно п.1.1 ст.269 НК, равняется 1,8, а в валюте - 0,8.

В отчетном периоде организация может понести расходы, которые в бухгалтерском учете отражаются на счетах учета затрат и прочих расходов, а в налоговом учете не учитываются в соответствии со ст. 270 НК РФ. Такие расходы формируют постоянные разницы (ПР). Если постоянную разницу умножить на ставку налога на прибыль, получим постоянное налоговое обязательство - ПНО: ПНО = ПР x 20%.

В данном случае ПНО формирует разница процентов, не учтенных в расходах по налогу на прибыль, т.е. сумма процентов, превышающая предельно допустимый лимит, рассчитанный одним из приведенных выше методов.

При применении организацией ПБУ 18/02 разницу между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода отражают в бухгалтерской отчетности. Постоянные налоговые обязательства (активы), изменения отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, текущий налог на прибыль отражают в отчете о прибылях и убытках (п.24 ПБУ 18/02).

Сумму налога на прибыль по декларации можно сравнить с аналогичным показателем отчета о прибылях и убытках. Расхождение возможно, если в текущем периоде было выявлено искажение суммы налога на прибыль за прошедшие годы.

Таким образом, ПНО не подлежит отражению в декларации, а отражается в соответствующих строках Отчета о прибылях и убытках.

В качестве примера приводим извлечение из авторской статьи, содержащейся в материалах СПС КонсультантПлюс.

Пример: Исходные данные: организация взяла кредит в банке в сумме 1 000 000 руб. под 20% годовых на три месяца. Он необходим для пополнения оборотных средств. В соответствии с условиями договора проценты по кредиту выплачиваются организацией в последний день каждого месяца. Кредитные средства были зачислены на расчетный счет организации 5 декабря 2011 г.

Справочные данные: ставка рефинансирования Центрального банка РФ на период действия кредитного договора - 8,25%.

В 2011 г. ООО «X» не привлекало другие заемные средства.

Решение:
- 5 декабря 2011 г.:
Д-т 51 К-т 66 - 1 000 000 руб. - получен краткосрочный кредит банка;
- 31 декабря 2011 г.:
по данным расчета банка сумма процентов за декабрь составила 14 794,52 руб. (1 000 000 руб. x 20% : 365 дн. x 27 дн.).
Д-т 91/2 К-т 66 (субсчет «Проценты») - 14 794,52 руб. - начислены проценты по кредиту за декабрь;
Д-т 66 (субсчет «Проценты») К-т 51 - 14 794,52 руб. - перечислены проценты за декабрь.

В налоговом учете расходы на уплату процентов признаются в составе внереализационных с учетом требований ст.269 НК РФ.

Определим предельную величину процентов, которые принимаются в целях налогообложения прибыли: 1 000 000 руб. x (8,25% x 1,8) : 365 дн. x 27 дн. = 10 984,92 руб.

В результате образуется постоянная разница в сумме 3809,6 руб. (14 794,52 - 10 984,92). Она приведет к необходимости увеличить условный расход по налогу на прибыль, т.е. к возникновению постоянного налогового обязательства (ПНО).

ПНО по процентам = 3809,6 руб. x 20% = 762 руб.

Д-т 99 (субсчет «ПНО») К-т 68 (субсчет «Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль») - 762 руб. - начислено ПНО по процентам за декабрь.

Аналогичная ситуация будет складываться и в оставшиеся месяцы пользования кредитом.

Одновременно сообщаем, что данный Ответ выражает частное мнение налогового консультанта, имеет информационно-разъяснительный характер и не препятствует руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в приведенном выше Ответе.